Что отражается по кредиту счета 96. Учет резервов предстоящих расходов
В бухгалтерском учете все предприятия, за исключением упрощенцев, должны создавать резервы расходов на будущие периоды. Для учета сумм, перечисленных на пополнение резервов, применяют счет 96 «Резервы предстоящих расходов ». Виды формируемых денежных запасов и способы их расчета закрепляются в учетной политике. Для налогового учета резервирование средств не является обязательным.
Счет 96 в бухгалтерском учете: общая информация
Счет резервов необходим для учета средств, отложенных на будущее, с целью обеспечения равномерного их расходования в течение отчетного периода. Например, большая часть сотрудников стремится оформить отпуск в летний период, для предприятия это большая единовременная финансовая нагрузка. Резервирование средств позволит пройти пиковые месяцы по выплате отпусков без ущерба для оборотных активов организации.
По отношению к балансовым разделам, 96 счет активный или пассивный ? Он относится к пассивным. Поступление платежей в счет пополнения резерва отражается по кредиту, суммы расходов из резервов – по дебету. Аналитика ведется по каждому виду резерва отдельно. Для этого используются субсчета:
- 96.1 при формировании запаса средств на выплаты отпускникам;
- 96.2 при создании резерва средств, предназначенных для выплаты надбавки за выслугу лет;
- 96.3, касающийся проведения ремонтов и расходов на осуществление гарантийного обслуживания;
- 96.4 предусмотрен для всех прочих резервов.
Счет 96 в бухгалтерском учете при создании резерва для выплаты отпускникам предполагает включение расчетных сумм по отпускам и страховым взносам на эти выплаты. Алгоритм действий:
- Расчет общей суммы средств, необходимой для резервирования на выплату отпускных . Для этого нужны сведения о численности сотрудников, сумма продолжительности их отпусков, включая дополнительные дни, и средний заработок.
- Вычисление страховых взносов по установленным ставкам применительно к итоговому значению по размеру отпускных.
- Формирование резерва ежемесячными или ежеквартальными взносами.
При создании резерва, нацеленного на покрытие расходов по ремонту основных средств, на сч. 96 накапливается сумма в рамках фактической стоимости произведенных ремонтных услуг за последние 3 года в среднеарифметическом выражении. Если в резерв заложено средств больше, чем было необходимо, то их можно перенести на следующий год или сторнировать. При нехватке резервных активов дополнительные расходы списываются как текущие затраты.
96 счет – проводки
Проводки, подтверждающие факт создания резерва:
- Д08 – К96 свидетельствует о сформированном резерве для реализации вложений во внеоборотные активы.
- Д20, 23, 25, 26, 29 – К96 при резервировании средств для нужд производства.
- Д44 – К96 при создании запаса средств для осуществления реализационных мероприятий.
- Д84 – К96, если есть необходимость создания фонда материального поощрения сотрудников.
При расходовании средств из резервов составляются записи:
- Д96 – К28 при устранении брака за счет резервных средств.
- Д96 – К51, 52 при перечислении средств за счет резерва.
- Д96 – К69 в подтверждение факта начисления страховых взносов с суммы зарезервированных отпускных.
- Д96 – К76 при проведении ремонта основных средств усилиями сторонних организаций.
- По дебету счет 96 – К91.1 для включения в прочие доходы суммы неиспользованной части резерва.
Пример
ООО «Элеф» производит и продает товары с гарантийным сроком после продажи 12 месяцев. Аналитика отчетного периода показала, что
- 15% товара нуждаются в ремонте, стоимость которого за единицу изделия составляет 400 р.;
- 5% товара нуждаются в замене, стоимость которого за единицу изделия составляет 5200 р.
На следующий год запланирован выпуск 6000 изделий.
Пример расчета годовой суммы резерва:
(6000 х 15% х 400) + (6000 х 5% х 5200) = 1 920 000 р.
Ежемесячно в резерв надо отчислять 160 000 р. (1 920 000/12) и проводить это записью Д20, 23, 26, 44 – К96.
Счет 96 в бухгалтерском балансе
В балансе сумма резервов отражается как оценочные обязательства. Для их признания необходимо соблюдение нескольких условий:
- размер обязательств может быть оценен;
- возникновение конкретного обязательства стало следствием деятельности предприятия в прошлом;
- вероятно уменьшение экономической выгоды при выполнении обязательства.
96 счет в бухгалтерском балансе отражается в части кредитового остатка. Остаток должен быть обоснован, не допускается завышение суммы резерва. Срок исполнения обязательств должен быть менее 12 месяцев. Свое сальдо 96 счет в балансе переносит в строку 1540.
Учёт издержек обращения
Под издержками обращения принято понимать затраты материальных, трудовых и финансовых ресурсов в процессе продвижения товара. В организациях, осуществляющих производственную деятельность, в состав издержек обращения включаются:
— упаковка изделий на складах ГП;
— доставка ГП на станцию отправления;
— погрузка ГП в транспортное средство;
— комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям;
— затраты на содержание помещений для хранения ГП в местах ее продажи;
— затраты на представительские (4% от ФОТ), рекламные (1% от оборота без косвенных) и другие аналогичные расходы.
Расходы на продажу учитываются на активном калькуляционном счете 44 ʼʼРасходы на продажуʼʼ. Дебетовое сальдо показывает расходы на продажу, относящиеся к остаткам товаров на начало (конец) отчетного периода.
Для распределения издержек обращения между проданными товарами и остатками на складе на конец месяца делаются следующие расчёты:
1. Определяется средний % издержек обращения:
К = (Ин +Ип)/ (Тп +Ткоп)
И – издержки обращения на начало и за отчетный период;
Т – товары, реализованные за отчетный период и остатки на конец периода.
2. Рассчитываются издержки обращения на остаток товара:
Иот = К (издержки обращения средние) * Ткоп/100
3. Определяется величина издержек обращения, списываемых на финансовый результат:
Ироп = Ит + Иоп – Иот
Бухгалтерские записи по счету 44:
1. Отражается списание МПЗ на издержки обращения: Д44 К10
2. Начислена амортизация по ОС и НМА: Д44 К02(05)
4. Выделен НДС: Д19-3 К76
5. Начислены налоги, относящиеся на издержки обращения: Д44 К68
6. Начислена з/п работникам, занятым реализацией продукции: Д44 К70
7. Начислены страховые взносы: Д44 К69
8. Отражается списание подотчетных сумм: Д44 К71
9. Производятся отчисления в резервы предстоящих расходов: Д44 К96
10. Списываются издержки обращения на с/с продаж: Д90-2 К44
РБП — это затраты, которые относятся к будущим периодам и которые нельзя в полном объёме отнести на текущие затраты (с/с выпускаемой продукции). Οʜᴎ включаются в с/с определенными (равными) долями в течение нескольких месяцев или лет (максимальный срок до 2-х лет).
Для учета РПБ используется активный счёт 97, на котором учитываются следующие виды затрат:
— взносы арендной платы (лизинговых платежей) за последующие периоды;
— на освоение новых продуктов;
— на ремонт ОС;
— на оплату подписки, приобретения технической литературы;
— на научно-исследовательские и опытно конструкторские работы, сроком не более 2-х лет;
— страховые расходы;
РБП реализуются за счёт свободных оборотных средств предприятия.
В момент возникновения затрат дебетуется счёт 97 в корреспонденции с кредитом соответствующих расчетных счетов. Данные затраты возмещаются предприятию посредством равномерного их включения в с\с в течение срока, определенного учетной политикой предприятия.
Бухгалтерские записи по счету 97:
1. Отнесены затраты на РБП: Д97 К10 (02, 05, 60, 70, 69, 76…)
2. РБП равномерно включены в текущие затраты: Д20 (26) К97
3. Отражены услуги посреднической организации за выполненные работы: Д97 К76
4. Отражен НДС: Д19-3 К76
Учёт формирования и использования резервного фонда ведется на пассивном счете 96 ʼʼРезерв предстоящих расходовʼʼ. Кредитовое сальдо по счету 96 отражает величину неиспользованного резерва на начало (конец) отчетного периода. Обороты по дебету показывают использование средств по целевому назначению, по кредиту – источник формирования резерва за счёт ежемесячных отчислений на с/с выпускаемой продукции.
Бухгалтерские записи по счету 96:
1. Отражается создание резерва предстоящих расходов:
А) для оплаты отпусков: Д20 (23, 25, 26, 44) К96-1
Б) выплаты вознаграждений по итогам года: Д20 (23, 25, 26, 44) К96-2
В) по капитальному ремонту ОС: Д20 (23, 25, 26, 44) К96-3
2. Отражается закрытие счета 96 на конец отчетного периода:
А) при наличии кредитового сальдо (остаток резерва): Д96 К91-1
Б) при наличии дебетового сальдо (перерасход): Д97 К96
Строка 650 " Резервы предстоящих расходов"
Главная/ Бухгалтерская отчетность/ Строка 650
Строка 650 бухгалтерской отчетности относится к бухгалтерскому балансу до 2011 года.
Строка 650 «Резервы предстоящих расходов»
В этой строке баланса отражается кредитовое сальдо счета 96 «Резервы предстоящих расходов». Это созданные организацией резервы на предстоящую оплату отпусков, на выплату вознаграждений по итогам года, на гарантийный ремонт и обслуживание, на ремонт основных средств и т. п. На этом же счете учитываются резервы по условным фактам хозяйственной деятельности, по прекращаемой деятельности (резерв под погашение обязательств, под выплату выходного пособия и т. п.).
Резервирование сумм отражается по кредиту счета 96 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу - для торговых организаций). Расходование сумм созданного резерва отражается по дебету счета 96.
Решение о формировании резервов и (или) об отказе от формирования резервов должно быть зафиксировано в учетной политике.
Обратите внимание: суммы оценочных резервов по строке 650 баланса не отражаются.
Счет 96 в бухгалтерском учете
Сальдо счетов учета оценочных резервов (14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», 63 «Резервы по сомнительным долгам») отдельной суммой в балансе не отражаются. Остатки по ним принимаются в уменьшение соответствующих показателей актива баланса:
- сальдо счета 14 уменьшает показатели по строкам 211 «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности» и 214 «Готовая продукция и товары для перепродажи»;
- сальдо счета 59 уменьшает показатели по строкам 140 «Долгосрочные финансовые вложения» и 250 «Краткосрочные финансовые вложения»;
- сальдо счета 63 уменьшает показатели по строкам 230 и 240 «Дебиторская задолженность».
Не отражается по строке 650 также остаток счета 82 «Резервный капитал». Для него предназначена строка 430 раздела III баланса.
Полезные ссылки
Экономическая литература◄ Методика финансового анализа◄ Формы бухгалтерской отчетности◄ Крупнейшие АО России◄
Счет 96 «Резервы предстоящих расходов»
Счет 96 «Резервы предстоящих расходов» предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу. В частности, на этом счете могут быть отражены суммы:
- предстоящей оплаты отпусков (включая платежи на социальное страхование и обеспечение) работникам организации;
- на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
- производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
- на ремонт основных средств;
- предстоящих затрат на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;
- на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.
Резервирование тех или иных сумм отражается по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу.
Фактические расходы, на которые был ранее образован резерв, относятся в дебет счета 96 «Резервы предстоящих расходов» в корреспонденции, в частности, со счетами: 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» — на суммы оплаты труда работникам за время отпуска и ежегодного вознаграждения за выслугу лет; — на стоимость ремонта основных средств, произведенного подразделением организации, и др.
Правильность образования и использования сумм по тому или иному резерву периодически (а на конец года обязательно) проверяется по данным смет, расчетов и т.п.
и при необходимости корректируется.
Аналитический учет по счету 96 «Резервы предстоящих расходов» ведется по отдельным резервам.
Счет 96 «Резервы предстоящих расходов» корреспондирует со следующими счетами Плана:
по дебету
- 23 «Вспомогательные производства»
- 28 «Брак в производстве»
- 51 «Расчетные счета»
- 52 «Валютные счета»
- 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»
- 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
- 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
- 91 «Прочие доходы и расходы»
- 97 «Расходы будущих периодов»
- 99 «Прибыли и убытки»
по кредиту
- 08 «Вложения во внеоборотные активы»
- 20 «Основное производство»
- 23 «Вспомогательные производства»
- 25 «Общепроизводственные расходы»
- 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»
- 44 «Расходы на продажу»
- 97 «Расходы будущих периодов»
В этом материале, который продолжает серию публикаций, посвященных новому плану счетов, проведен анализ счета 96 "Резервы предстоящих платежей" нового плана счетов. Этот комментарий подготовлен Я.В. Соколовым, д.э.н., зам. председателя Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и отчетности, членом Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине России, первым Президентом Института профессиональных бухгалтеров России, В.В. Патровым, профессором Санкт-Петербургского государственного университета и Н.Н. Карзаевой, к.э.н., зам. директора аудиторской службы ООО "Балт-Аудит-Эксперт".
|
Резерв - слово французского происхождения и буквально значит запас. В бухгалтерском учете используется с середины XIX века в смысле:
- Часть актива, списанная в расход, т.е. резерв всегда должен быть наполнен средствами, представленными в активе баланса, если в активе нет соответствующего наполнения, то речь идет не о резерве, а только о контрарном счете.
Образовывать резерв есть неотъемлемое право собственника организации. Разумеется, это совершенно справедливое положение не должно затрагивать интересы бюджета.
Статья 120 НК РФ активно применяется налоговиками для того, чтобы штрафовать организации за якобы неправильное ведение бухгалтерского учета. А правильным учетом многие налоговики полагают тот, при котором бухгалтер слово в слово выполняет требования нормативных и инструктивных документов. Но нормы этих документов часто противоречат друг другу, и это позволяет всегда "справедливо" штрафовать организации. Перечень резервов, которые организации имеют право создавать, указан в пункте 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.
Резервы создаются в целях равномерного включения расходов в издержки производства и обращения отчетного периода, до того, как они фактически будут произведены. Фактическое расходование соответствующих средств в дальнейшем осуществляется уже за счет образованных резервов.
Размер каждой из резервируемых сумм должен быть обоснован соответствующим расчетом.
Создание резервов отражается по кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции со счетами по учету расходов.
Фактические расходы, для которых был ранее создан резерв, относятся в дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции с разными счетами (70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.).
Резерв на предстоящую оплату отпусков работникам
Сотрудники уходят в отпуск неравномерно. Обычно говорят о сезоне отпусков (лето, золотая осень). Естественно, что именно на эти месяцы приходится основная часть расходов предприятия на выплату отпускных. Отсюда, с начала года бухгалтер, определив годовую сумму отпускных, делит ее на двенадцать и каждый месяц, образуя резерв, делает запись:
Если сотрудник идет в отпуск, то бухгалтер составляет проводку:
Дебет 96 "Резервы предстоящих расходов"
Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"
Кредит 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"
Отсюда необходимость очень четкого подхода к определению ежемесячных сумм, подлежащих резервированию.
Резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет
Обычно эти выплаты делаются один раз в год. Следовательно, ежемесячно начисляется одна двенадцатая часть, а по истечении декабря делается за счет созданного резерва начисление выплаты сотрудникам организации. В этом случае суть резерва хорошо понятна: ежемесячно у организации возникают расходы, связанные с оплатой выслуги лет, но сами деньги будут выплачены по истечении двенадцати месяцев, и в течение года организация будет распоряжаться этими средствами как своими. Однако на величину этого резерва определенная часть актива как бы "бронируется" и по большому счету, в данном случае речь идет не о резерве, а о кредиторской задолженности организации перед ветеранами.
Резерв на затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства
У организаций с сезонным характером производства есть ряд расходов по подготовительным работам, которые возникают в те периоды, когда фактически не осуществляется хозяйственная деятельность. Для более равномерного включения этих расходов в себестоимость продукции на них заранее создается резерв, т.е. показываются расходы, которых в данном месяце нет, эти расходы создаются искусственно, как бы в счет предстоящих расходов реальных, часть из которых должна падать на этот месяц, хотя фактически они возникнут в другом месяце. А в данном месяце они образуют резерв. Но, поскольку расходов на самом-то деле не было, постольку в активе всегда будут ценности, которые наполняют резерв.
Резерв на ремонт основных средств
Старое французское слово - ремонт, означает приведение в исправное состояние объекта, работа которого по каким-то обстоятельствам стала полностью или частично непродуктивной. Каждая вещь, и даже организм человека, время от времени требуют ремонта. Требование непрерывной работы предприятия предполагает, что расходы по ремонту, возникающие в какой-то момент t (период ремонта) должны быть равномерно распределены по отчетным месяцам межремонтного периода. Предположим, что такой период составляет три года, т.е. 36 месяцев и предполагаемая стоимость ожидаемого ремонта составит 360 000 руб.
Следовательно, бухгалтер каждый месяц должен создавать резерв на предстоящий ремонт записью:
Дебет 20 "Основное производство" (другие счета затрат)
Кредит 96 "Резерв предстоящих расходов"
Предполагается, что все 36 месяцев будут показываться, в сущности, фиктивные расходы, вернее квази-расходы, ибо на самом деле пока нет ремонта, нет и расходов, но эти расходы все-таки показаны. В этом случае, естественно, резерв, включенный в пассив, наполнен в активе настоящими ценностями, которые согласно учету уже списаны в расходы.
Но вот, предположим, спустя два года (24 месяца), пришлось провести ремонт, и он обошелся в 400 000 руб. В этом случае бухгалтер сделает следующие записи:
Дебет 96 "Резервы предстоящих расходов" - 240 000 руб. Дебет 97 "Расходы будущих периодов" - 160 000 руб. Кредит 51 "Расчетные счета" - 400 000 руб.
Рассмотрим, как обосновывается содержание этих сумм.
240 000 руб. - это величина уже начисленного резерва, предназначенного на ремонт основных средств. Это значит, что сразу же в ходе ремонта списываются все ранее начисленные квази-расходы, и они превращаются в расходы реальные, каковые, в нашем случае, составили 400 000 руб. Поскольку потрачено больше, чем составлял резерв;
160 000 руб. - это "перерасход", точнее разность между накопленными средствами на ремонт и его фактической стоимостью. Согласно тому же требованию постоянно действующего предприятия эти расходы нельзя относить к тому периоду, когда они были понесены, а их следует отнести к будущим отчетным периодам. Отсюда и возникает счет 97 "Расходы будущих периодов".
Итак, будущие расходы на ремонт резервируются, а уже понесенные в счет будущих периодов расходы - пролонгируются, при резервировании в активе остаются ценности, наполняя резерв, при пролонгировании - в активе образуется "дыра": показываются капитализированные расходы, которые включаются в состав оборотных активов (средств), но на самом деле за этой пролонгированной капитализацией нет реального содержания.
Понять сказанное легче всего на опыте замечательного русского человека Акакия Акакиевича Башмачкина. Ему надо было ремонтировать основное средство - шинель. И он добросовестно с каждой получки откладывал деньги в баночку, копил их, т.е. резервировал. Говоря языком бухгалтера, дебетовал неприкасаемый фонд денежной наличности и кредитовал резерв на ремонт основных средств. Если бы Башмачкин был немцем, он вложил бы эту наличность в какое-то дело, но он был простой человек и копил резервы в активе под названием "чулок". Со второй половины XIX века русские люди научились не хуже немцев вкладывать средства так, чтобы они приносили прибыль.
Резерв на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий
Этот резерв с чисто бухгалтерской точки зрения напоминает и даже повторяет предыдущий.
Самым существенным отличием следует признать то, что проведение природоохранных мероприятий процесс значительно более длительный, чем ремонт, ибо "ремонтировать" природу труднее, чем чинить станки и машины.
Пока природоохранные мероприятия не проводятся, бухгалтер начисляет резерв. Точно также показываются расходы, которых в действительности нет, - квази-расходы, и точно также, если такие работы проводятся, а резерва на них не хватает, то бухгалтер использует счет 97 "Расходы будущих периодов". И тут мы сталкиваемся с теми же проблемами, что и при формировании резерва на ремонт.
Резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание
Уже когда только куплены ценности и предполагается, что они должны эксплуатироваться (машины работать, в помещении можно жить и т.д.) продавец, еще не продав эти ценности, уже обещает будущим потенциальным покупателям или бесплатный ремонт или в течение оговоренного срока бесплатное обслуживание. И, следовательно, еще не продав ни одной единицы товаров, продавец обещает и гарантирует будущему, пока анонимному покупателю, ремонт. Но дабы провести потом подобный ремонт, продавец начинает тут же создавать резерв на гарантийное обслуживание. Совершенно очевидно, что, делая в этом случае запись:
Дебет счетов по учету затрат
Кредит 96 "Резервы предстоящих расходов"
И когда наступает "час расплаты" и покупатели требуют ремонтировать часы, автомобили, дачи и т.д., тогда приходится тратить средства и, прежде всего деньги. И смысл записей будет такой:
Дебет 96 "Резерв предстоящих расходов"
Кредит 51 "Расчетные счета" и др.
На Западе и в ряде официальных документов у нас получила тенденция понимания кредиторской задолженности ни как привлеченного капитала, а как предстоящего ожидаемого обязательного оттока активов, как правило, денежных средств. В связи с этим резерв на гарантийный ремонт трактуется не как счет собственных средств, а как монетарный счет кредиторской задолженности. И, независимо от того, в каком разделе баланса фигурирует сальдо этого счета, при анализе финансового состояния его сальдо следует включить в раздел привлеченной (кредиторской) задолженности. Хотя, юридически, это бесспорно средства, находящиеся в собственности организации.
До 2002 года для целей налогообложения прибыли сумма отчислений в резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание не учитывалось. Налогооблагаемую прибыль можно было уменьшить только на сумму фактических затрат на вышеуказанные цели.
С 1 января 2002 года согласно статье 267 НК РФ налоговая базы уменьшается на сумму расходов на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию. Данный резерв создается в отношении тех товаров (работ), по которым в соответствии с условиями заключенного договора с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт изделия в течение гарантийного срока.
Расходами признаются суммы отчислений в резерв на дату реализации указанных товаров (работ). При этом размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого как доля фактических расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года.
Организация ранее не осуществлявшая реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, вправе создавать резерв в размере, не превышающем ожидаемых расходов на указанные затраты. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств, с учетом срока гарантии.
По окончании года организация должна скорректировать размер созданного резерва исходя из доли фактически осуществленных расходов в объеме выручки от реализации указанных товаров за истекший год.
По товарам (работам), по которым истек срок гарантийного обслуживания и ремонта, не израсходованные по назначению суммы резерва включаются в состав внереализационных доходов соответствующего периода.
Порядок формирования резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию регламентирован статьей 267 НК РФ, который предусматривает обязательное выполнение следующих условий:
- в договоре с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока;
- в учетной политике предприятия должен быть предусмотрен порядок определения предельного размера отчислений в резерв
Резерв на выплату вознаграждения по итогам работы за год
Некоторые организации кроме ежемесячной оплаты труда для повышения заинтересованности работников в конечных результатах деятельности практикуют выплату вознаграждений по итогам работы за год. Эти вознаграждения включаются в себестоимость продукции, но поскольку они выдаются раз в году, то для равномерного распределения данных расходов и создается соответствующий резерв.
Резерв на предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката
Договор проката является разновидностью договора аренды. По этому договору арендодатель обязуется предоставить арендатору движимое имущество за плату во временное владение и пользование.
Ремонт этого имущества (предметов), является обязанностью арендодателя и он, как правило, осуществляется неравномерно по месяцам. Поэтому для равномерного распределения затрат по нему организации, занимающейся сдачей предметов в прокат, создают резерв на затраты по ремонту.
Мы рассмотрели те виды резервов, которые перечислены в пункте 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Однако в данном пункте говорится, что еще могут создаваться резервы на "покрытие предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации". В качестве примера таких резервов можно назвать резерв на списание естественной убыли товаров. Создание этого резерва предусмотрено пунктом 2.13 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных письмом Роскомторга России 20.04.1995 № 1-550-/32-2 (данный документ согласован с Минфином России).
Естественная убыль - это потери товаров, обусловленные их физико-химическими свойствами, т.е. способностью к усушке, утруске, распылу, утечке и т.п.). В основном это касается продовольственных товаров.
Вследствие своего объективного характера вышеуказанные потери нормируются, т.е. устанавливаются их предельные размеры (нормы).
Потери товаров при хранении и продаже вследствие естественной убыли выявляются только после инвентаризации и списываются в месяце проведения инвентаризации.
Инвентаризация товаров в абсолютном большинстве случаев проводится не ежемесячно и поэтому относить всю сумму потерь, возникших за межинвентаризационный период, на расходы одного месяца было бы неправильно. Поскольку потери товаров вследствие естественной убыли образуются за весь период между инвентаризациями (за несколько месяцев), то они и должны быть распределены между всеми месяцами данного периода. Для более равномерного распределения потерь от естественной убыли между всеми месяцами межинвентаризационного периода ежемесячно на расходы списывают плановую сумму этих потерь путем начисления резерва на естественную убыль. После проведения инвентаризации недостачу товаров, образовавшуюся вследствие естественной убыли, списывают за счет ранее начисленного резерва. Поскольку фактическая сумма недостачи товаров вследствие естественной убыли и начисленный резерв, как правило, не равны, то на разность между этими показателями делают записи на корректировку резерва: излишне начисленный резерв сторнируют, а при его недостаточности - доначисляют.
Резерв на списание естественной убыли предусмотрено начислять только "на холодильниках, хладокомбинатах, базах овощных и продовольственных товаров, торговых предприятиях, имеющих склады…".
Отсюда следует, что данный резерв практически не может создаваться в большинстве магазинов, поскольку у них склады как таковые отсутствуют. Данная позиция Роскомторга России и Минфина России вызывает удивление, поскольку магазинам приходится списывать потери товаров при хранении и продаже вследствие естественной убыли, образовавшиеся за несколько месяцев, на расходы одного месяца (в котором проводилась инвентаризация).
Во всем мире широко применяется продажа товаров методом самообслуживания. Этот прогрессивный метод торговли имеет один недостаток - возможность воровства товаров покупателями. Торговые фирмы используют разнообразные формы контроля за действиями покупателей, однако, все равно стоимость похищенных товаров измеряется астрономическими суммами. Поскольку эти потери товаров являются объективными, то, по нашему мнению, их определенная величина должна списываться на текущие расходы и учитываться при налогообложении прибыли. В свое время Министерством торговли СССР были утверждены нормы таких потерь и предусмотрено их резервирование. К сожалению, действующие нормативные документы не предусматривают этих очевидных объективных потерь на расходы с целью уменьшения налогооблагаемой прибыли.
Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49 предусмотрено при инвентаризации резервов предстоящих расходов проверять правильность и обоснованность их создания. В частности, резерв на предстоящую оплату отпусков должен быть уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников и платежей единого социального налога. Также уточняются резервы, созданные на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год. В случае превышения фактически начисленного резерва над суммой, подтвержденного инвентаризацией расчета в декабре отчетного года производится сторнировочная запись издержек производства и обращения, а в случае недоначисления делается запись по включению дополнительных отчислений в издержки производства и обращения.
Излишне зарезервированные суммы резерва расходов на ремонт основных средств в конце года сторнируются. В случаях, предусмотренных отраслевыми особенностями учета затрат, когда окончание работ по объектам с длительным сроком их производства происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода.
Если в организации с сезонным характером производства сумма расходов на обслуживание производства и управление им, включенная в фактическую себестоимость выпущенной продукции по установленным в организации нормам, превышает фактические затраты, образовавшаяся разница резервируется как предстоящие расходы. Остатка на конец года по этому резерву не должно быть. Соответственно проверяется правильность и обоснованность создания и других резервов.
В связи с рассматриваемой проблемой хочется обратить внимание читателей на одно предложение п.2.17 Методических рекомендаций по учету издержек обращения в торговле и общественном питании: "В конце отчетного года в случае превышения фактически начисленного резерва над суммой расчета, подтвержденного инвентаризацией, производится сторнировочная запись издержек обращения и производства". Данное указание возникло из-за требований многих работников налоговых инспекций корректировать в конце года сумму всех начисленных резервов. Такое требование говорит о непонимании одного из важнейших принципов бухгалтерского учета - принципа начисления, в соответствии, с которым все расходы, относящиеся к данному отчетному периоду, должны быть списаны на издержки обращения этого периода. Сторнирование в конце года остатка неиспользованного резерва на естественную убыль без проведения инвентаризации товаров есть нарушение вышеуказанного принципа бухгалтерского учета, а провести в конце года (именно на 1 января) во всех торговых организациях инвентаризацию товаров практически невозможно. Резерв на естественную убыль должен быть переходящим на следующий год и должен корректироваться только на момент проведения инвентаризации.
В силу требований действующего законодательства (локально-нормативных актов, решений суда, соглашений) в ходе действий фирмы последняя может сталкиваться с обязательствами, по отношению к которым сумма и срок не определен.
Речь ведется об обязательствах оценочного характера, которые отражены в ПБУ 8/2010 . Для учета используется счет 96 «Резервы предстоящих расходов» .
Что это такое
Счет используется в целях создания резерва запланированных издержек . Таким образом обеспечивают равномерное распределение расходов в целях оплаты налога на прибыль и других направлений. Есть субсчета относительно оплаты труда персонала, сезонные работы, мероприятий по подготовке оборудования, ремонтных работ с основными средствами и т. д.
При грамотном ведении счета 96 предприятие наделяется возможностью избежать проблем с законодательством и рационально распланировать собственный бюджет.
Слово «резерв» имеет французские корни и переводится как запас. В рамках современной бухгалтерской практики оно эксплуатируется с XIX века и предполагает долю актива, которая списана в расход, т. е. он всегда должен наполняться средствами, представленными в активе баланса.
Если соответствующее наполнение отсутствует, то используют контрактном счете. Образование резерва – неоспоримое право, принадлежащее собственнику предприятия. Но данное направление не должно предполагать затрагивание всех интересов бюджета .
Для чего используется
Счет 96 предназначен для использования и приведения в общий вид сведений, связанных с состоянием и движением сумм, зарезервированных в целях включения расходных направлений в определенные категории затрат.
По кредиту происходит резервирование определенных сумм, а по дебету — регулирование фактических расходов, на которые ранее происходило образование резерва.
Правильность формирования и применения регулярно проверяется на основании данных расчетов, смет и правил.
Счет 96 носит пассивный характер . Формирование осуществляется по кредиту, списание – по дебету.
Порядок учета
Чтобы признать и отразить оценочные обязательства в рамках бухгалтерского учета, учитывают ряд условий , обязательных к соблюдению:
- у организации в ходе прошедших обстоятельств возникло обязательство, которое срочно должно быть исполнено;
- высокая вероятность уменьшения экономических выгод, которые требуются для исполнения данной обязанности;
- обоснованная оценка величины оценочного обязательства.
Если каждая позиций соблюдается, на счете отражаются обязательства по:
- оплате отпускных работникам;
- расходам на ремонтные работы, связанные с основными средствами;
- затратам на гарантийное обслуживание товарных позиций;
- разбирательствам в суде;
- реструктуризации работы фирмы.
Законодательная база
В процессе осуществления деятельности бухгалтер руководствуется нормами и особенностями
:
- локально-нормативные акты, принятые в рамках предприятия;
- распоряжения и приказные документы со стороны начальства;
- правительственные постановления;
- региональные заключения;
- правила бухгалтерского учета (ПБУ).
Все законы являются обширными и предполагают рассмотрение ситуации с нескольких позиций.
Формирование, списание, типовые бухгалтерские проводки
Исходя из характера оценочных обязательств, сумма относится на расходные направления по разновидностям деятельности, а также на прочие затраты. Что касается ведения аналитического учета по счету, оно осуществляется по направлениям обязательств. Кредитовое сальдо находит свое отражение в пассиве баланса на строке 1430 .
По дебету
- Дт 96 Кт 23 – списание расходов по завершенному текущему ремонту, списание затрат, которые нацелены на вспомогательные производства.
- Дт 96 Кт 28 – отображение списания затрат на устранение брака.
- Дт 96 Кт 29 – затраты обслуживающих производств списаны за счет предварительного формирования.
- Дт 96 Кт 51 — повышение на расчетном счете РПР на базе банковской выписки.
- Дт 96 Кт 52 — увеличение резервов расходов за счет денежных средств.
- Дт 96 Кт 70 – начисление оплаты за отпускные в адрес рабочих.
- Дт 96 Кт 97 – списание расходов по ремонтным работам.
- Дт 96 Кт 99 – начисление излишней суммы на ремонт объектов ОС.
- Дт 96 Кт 10-1 – списание стоимости использованных материалов.
- Дт 96 Кт 69-3 – начисление и уплата налоговых взносов.
- Дт 96 Кт 91-1 – отнесение на финансовые итоги сумм, которые начислены в текущем году.
По кредиту
По кредитовому направлению счет включает большое количество проводок.
- Дт 20 (23) Кт 96 — отражение отчислений в резерв, предназначенный для ремонта объектов ОС.
- Дт 20 Кт 96 – начисление денежных сумм, формирование резервов на оплату отпускных и отражении сумм отчислений для последующего ремонта объектов ОС.
- Дт 23 Кт 96 – произошло начисление.
- Дт 29 (44) Кт 96 — отражение сумму ежемесячных отчислений на ремонтные операции по объектам ОС.
- Дт 44 Кт 96 – отражаются платежи на ремонтные работы по основным средствам арендатора.
- Дт 84 Кт 96 – формирование фонда матпомощи в пределах предприятия.
- Дт 86 Кт 96 – взносы фонда капитального ремонта.
- Дт 97 Кт 96 – отражение факта превышения фактических затрат на ремонтные работы над резервом, который был создан на ремонт ОС.
На практике используется большое количество проводок, которые следует принимать во внимание и учитывать в бухгалтерской деятельности.
Особенности закрытия 96 счета
Расчет величины резерва происходит не со 100% точностью . Он изменяется в связи с воздействием ряда факторов :
- увольнение сотрудников;
- изменение зарплаты и вспомогательных отчислений;
- перемены в фактическом отпускном графике;
- прочие сложившиеся обстоятельства.
Когда резерв превышается, сумма «сверху» подлежит списанию посредством текущих расходов. Если расходование произошло не в полной мере, осуществляется его перенос на следующий год или сторнирование.
Какой вывод можно сделать
Счет 96 играет важную роль в рамках бухгалтерского баланса и деятельности организации в целом. Имеет субсчета, которые действуют по разным направлениям расходов, и отвечает за запасы предприятия в целях грамотного распределения бюджета.
Счет корреспондирует с большим количеством прочих направлений и используется в формировании проводок. Они характеризуют принципы деятельности предприятия и бухгалтерию.
Предприятия в РФ вправе формировать резервы, а расходы при создании учитывать при определении налога на прибыль. В статье рассмотрим счет 96: его использование, проводки и корреспондирующие счета.
Бухгалтерский счет 96: его использование
Для обобщения информации, дающей представление о будущих расходах организации, распределяемых в течение года, предназначен счет 96 «Резервы предстоящих расходов». Его назначение ― равномерное включение затрат на предстоящие издержки производства, расходов на продажу.
Резервы предстоящих расходов состоят из:
- отпускные затраты;
- единовременные выплаты работникам;
- текущий ремонт оборудования, ОС;
- освоение новых производств;
- прочие возможные расходы организации.
При образовании резервов затраты относят на следующие счета в зависимости от конечной цели назначения:
Наименование резерва | Цель | Используемые счета в учете |
На оплату отпусков | Выделяются средства на предоставление отпусков сотрудникам в течение года | 70, 69 |
На выплату вознаграждений работникам за выслугу лет и прочие | Создание резервов на единовременные выплаты сотрудникам, выделение средств на оплату труда сезонных работников | 70, 69 |
Ремонт ОС | Определяются возможные суммы, требуемые для текущего обслуживания (ремонта) имущества и оборудования | 20,23 |
Рекультивация земель | Предназначен для проведения природоохранных мероприятий | 20, 23 |
Гарантийный ремонт и обслуживание | Возмещение расходов покупателям за неисправность купленного товара по гарантийному обслуживанию | 51 |
Бухгалтерский счет 96: типовые проводки
На рисунке ниже представлен бухгалтерский счет 96 “Резервы предстоящих расходов” и его типовые проводки. Для увеличения картинки нажмите на нее.
Бухгалтерский счет 96 “Резервы предстоящих расходов”. Проводки
Отражение резервов в учете
С недавних пор формирование резервов стало обязательным для юридических лиц. Исключение составляют организации, которые вправе вести упрощенный учет (малые предприятия).
Процедура формирования резервов законодательно не закреплена. Организации вправе сами выработать алгоритм и прописать его в учетной политике. Если же, например, численность сотрудников существенна, допускается создание резервов на предстоящие отпуска ежеквартально или в течение года.
Если в бухгалтерском учете создание резервов стало носить обязательный характер, то в налоговом проведение процедуры определяется на усмотрение руководства. Принятие подобного решения также должно найти отражение в учетной политике. Созданный в налоговом учете резерв позволяет уменьшать налогооблагаемую базу. Следует определиться с предельной суммой отчислений и ежемесячным процентом. Составляется расчет, который содержит информацию о запланированных суммах ежемесячных расходов исходя из данных по общим годовым затратам на резервы определенного вида.
Резервы на оплату отпусков и прочие выплаты
Руководство вправе учесть предстоящие расходы, предназначенные на погашение задолженности по выплате отпускных сумм своим работникам и распределении их равномерно в течение года.
При определении годовой суммы резерва по отпускам следует учесть все предполагаемые выплаты, в том числе взносы в ПФ и ФСС, рассчитать процент отчислений в резерв исходя из возможных отпускных сумм и годового фонда оплаты труда.
Пример . Годовой ФОТ вместе со страховыми выплатами в организации запланирован в размере 900 000 рублей. Предполагаемые суммы отпускных и сопутствующих взносов равны 80 000 рублей. Требуется рассчитать процент отчислений в резерв.
Ежемесячный размер для пополнения резерва определяется как соотношение отпускных сумм к ФОТ за год, поделенный на количество месяцев (12) ― 80 000/900 000/12*100% = 0,74%.
Размер ежемесячных отчислений равен 900 000 рублей* 0,74%= 6 660 рублей ― такую сумму требуется ежемесячно перечислять в резерв на предстоящие отпускные выплаты.
В учете появятся следующие записи:
Дт 20 ― Кт 96 (6 660 рублей) ― ежемесячное образование резерва
При наступлении отпуска сотрудника появляются проводки:
Кт 96 ― Дт 70 ― начисление отпускных сумм;
Кт 96 ― Дт 69 ― страховые взносы на отпуска.
При необходимости выделения сумм на выплаты работникам за выслугу лет запланированные расходы также резервируются в течение 12 месяцев.
По истечении срока требуется провести инвентаризацию резервов. Процедура необходима для сравнения фактических и запланированных затрат. Если обнаружатся неиспользованные зарезервированные суммы, их следует включить в налогооблагаемую базу. При недостаточности средств в расходы вносятся дополнительные выплаты на отпуска и страховые взносы.
Резервы на ремонт основных средств (ОС)
Каждое оборудование на балансе предприятия может внезапно выйти из строя или потребовать дополнительных вложений в виде текущего ремонта. Для подобных непредвиденных нужд создают резервы на ремонт ОС. За основу берутся сроки действия оборудования и предполагаемая сумма.
Факторы, влияющие на предполагаемую сумму:
- стоимость запчастей;
- оплата труда и затраты на страховые взносы занятым в ремонте работникам;
- затраты на оплату услуг сторонним лицам.
Предельная сумма отчислений в резерв не может быть выше потраченных средств на ремонт ОС исходя из данных за последние 3 года. Отчисления на расходы списываются равномерно в течение всего отчетного периода.
Если фактическая сумма расходов оказалась меньше запланированной, то ранее произведенные отчисления в резерв следует учесть в составе доходов по итогам года. При превышении реальных затрат дополнительные суммы включаются в состав прочих расходов.
Создание резерва на ремонт ОС в налоговом учете ― право, а не обязанность налогоплательщика. Выгодно для крупных организаций с наличием большого количества оборудования.
Резервы на гарантийное обслуживание
Для учреждений торговли характерно предоставление гарантий покупателям при покупке товаров. Торговые организации получили право на создание резервов на возможное предстоящее гарантийное обслуживание.
Размер резерва не должен превышать сумму затрат на ремонт за прошедшие 3 года. Если по окончании года зарезервированные суммы не израсходованы, то они учитываются как внереализационные доходы организации.